Mitä kryptovaluutta on?
Mitä kryptovaluutta on? Koska nyt on kyse Asianajotoimisto Kinanen & Co Oy:n blogista, pitäydyn kryptovaluuttojen legaalimääritelmässä. Juristin on helppo vastata kysymykseen viittaamalla lakiin.
Vuonna 2019 voimaan tulleen ja sittemmin kumotun virtuaalivaluutan tarjoajista annetun lain 2 §:ssä tarkoitettiin virtuaalivaluutalla digitaalisessa muodossa olevaa arvoa a) jota keskuspankki tai muu viranomainen ei ole laskenut liikkeeseen ja joka ei ole laillinen maksuväline, b) jota henkilö voi käyttää maksuvälineenä ja c) joka voidaan siirtää, tallentaa ja vaihtaa sähköisesti.
Virtuaalivaluutan tarjoajista annettu laki kumottiin vuonna 2024 uudella lailla kryptovarapalvelun tarjoajista ja kryptovaramarkkinoista eli kryptovaralailla.
Kryptovaralailla on annettu kansallisesti voimaan Euroopan unionin niin sanottua kryptovara-asetusta (MiCA) ja varainsiirtojen ja tiettyjen kryptovarojen siirtojen mukana toimitettavia tietoja koskevaa asetusta (maksun tiedot -asetus, TFR) täydentävät säännökset sekä täydentävää sääntelyä. Kryptovaralakiin ei kuitenkaan ole kirjoitettu auki kryptovaran määritelmää, vaan määritelmä tulee EU:n kryptovara-asetuksesta.
Kryptovara on määritelty EU:n kryptovara-asetuksen 3 artiklassa siten, että asetuksessa tarkoitetaan kryptovaralla arvon tai oikeuden digitaalista edustajaa, joka pystytään siirtämään ja tallentamaan sähköisesti käyttäen hajautetun tilikirjan teknologiaa tai vastaavaa teknologiaa. Kryptovara-asetuksen johdanto-osuuden kohdan 16 mukaan käsitteet kryptovara ja hajautettu tilikirja on määriteltävä mahdollisimman laajasti, jotta ne kattaisivat kaikentyyppiset kryptovarat, jotka eivät tällä hetkellä kuulu rahoituspalveluja koskevien unionin säädösten soveltamisalaan. EU-oikeudessa kryptovaran käsite on siis tarkoituksellisesti hyvin laaja.
Käytännössä talousrikosasioissa ei ole juuri tarvinnut kiistellä siitä, onko kohde kryptovaluutta vai ei. Tämä johtuu suureksi osaksi varmasti siitä, että lähes aina tarkastelun kohteina ovat tunnetut kryptovaluutat, kuten Bitcoin, Ethereum ja XRP.
Tuloverolaissa ei ole omaa kryptovaluutan määritelmää eikä sellaiselle ole tarvettakaan. Verohallinnon voimassa olevassa ohjeessa virtuaalivaluuttojen verotuksesta 22.1.2020 viitattaan edelleen edellä mainittuun sittemmin kumotun virtuaalivaluutan tarjoajia koskevan lain määritelmään. Kun Verohallinto aikanaan päivittää ohjettaan, korvautuu tämä viittaus todennäköisesti viittauksella kryptovaralakiin ja EU:n kryptovara-asetukseen. Saa nähdä, muutetaanko myös Verohallinon ohjeessa käytetty virtuaalivaluutan käsite vastaamaan EU-oikeudessa ja uudessa kryptovaralaissa käytettyä kryptovaran käsitettä.
Kryptovaluutat Verohallinnon tarkastelussa
Kryptovaluutat tulivat suuren yleisön tietoisuuteen viimeistään 2000-luvun alussa eritoten Bitcoinin ansiosta. Sittemmin kryptot ovat vakiintuneet sijoitusinstrumentiksi. Tätä kirjoitettaessa on uutisoitu, että noin 11 % suomalaisista omistaa kryptovaluuttoja.
Kryptovaluutat ovat pitkään kiinnostaneet viranomaisia. Verohallinto julkaisi ensimmäisen ohjeensa virtuaalivaluuttojen verotuksesta 28.8.2013. Jo ennen tuota Verohallinto oli tarkastellut virtuaalivaluuttoja muun muassa harmaan talouden torjunnan kontekstista käsin.
Virtuaalivaluuttojen verotusta koskevaa ohjettaan Verohallinto on päivittänyt 29.5.2018, 7.10.2019 ja 22.1.2020, joista viimeksi mainittu päivitetty ohje on tätä kirjoitettaessa edelleen voimassa.
Virtuaalivaluuttoihin liittyvä Verohallinnon valvonta näyttää tehostuneen samalla, kun virtuaalivaluutat ovat yleistyneet. Myös Verohallinon vuosien mittaan laajentuneet tiedonsaantimahdollisuudet ovat johtaneet verovalvonnan tehostumiseen.
Tehostunut verovalvonta ja virtuaalivaluuttojen ajoittain huimat arvonmuutokset ovat johtaneet myös verotarkastuksiin, jälkikäteen määrättyihin veroihin sekä Verohallinnon tekemiin rikosilmoituksiin epäillyistä veropetoksista tai törkeistä veropetoksista.
Kryptovaluuttojen verotuksen pääsäännöt
Kryptovaluuttojen verokohtelua selvitetään yksityiskohtaisesti esimerkkien kera Verohallinnon ohjeessa virtuaalivaluuttojen verotuksesta 22.1.2020.
Pääsääntönä on, että kaikki kryptovaluuttojen käyttötapahtumat aiheuttavat erikseen luovutusvoiton- tai tappion laskennan ja pääomatulon verotuksen. Näin ollen veronalaisia tapahtumia ovat esimeriksi virtuaalivaluutan vaihtaminen toiseen virtuaalivaluuttaan, virtuaalivaluutan vaihto viralliseen valuuttaan, virtuaalivaluutan myynti viralliseksi valuutaksi tai virtuaalivaluutaksi ja virtuaalivaluutan käyttäminen tavara- tai palveluostoihin ostoihin. Virtuaalivaluuttojen verotuksessa onkin useimmiten kyse juuri pääomatulon verotuksesta, mutta oman poikkeuksensa muodostavat virtuaalivaluutan louhinnasta saatujen tulojen verotus. Virtuaalivaluutan louhintaan osallistumisesta saatavaa tuloa verotetaan ansiotulona.
Yksityiskohtaiset ohjeet ja säännökset ilmenevät Verohallinnon ohjeesta sekä tuloverolaista.
Verohallinnon toimenpiteet
Kryptovaluuttatulojen ilmoittamatta jättäminen johtaa Verohallinnon toimenpiteisiin.
Kuulemiskirje
Jos Verohallinto verovalvontaa suorittaessaan havaitsee ilmoittamatta jääneitä tuloja, Verohallinto voi lähettää verovelvolliselle asiasta kuulemiskirjeen ja pyytää selvitystä asiasta.
Verotusmenettelylain 12 §:n mukaan tulonhankkimistoimintaa harjoittavan verovelvollisen, joka ei ole kirjanpitovelvollinen, on ilmoittamisvelvollisuuttaan varten pidettävä sellaisia muistiinpanoja, joihin riittävästi eriteltyinä sisältyvät verotuksessa tarvittavat tiedot.
Lähtökohtaisesti jokaisen kryptovaluutoilla kauppaa käyvän on siis huolehdittava siitä, että pitää kirjaa käymistään kaupoista ja kykenee esittämään luovutusvoittolaskelmat Verohallinnolle.
Kuulemiskirjeeseen kannattaa vastata ja pyrkiä selvittämään tositteiden ja muistiinpanojen avulla tilannetta Verohallinnolle.
Verotarkastus
Monimutkaisemmissa tilanteissa Verohallinto voi tehdä verotarkastuksen yksityishenkilön harjoittamaan kryptovaluuttoja koskevaan toimintaan.
Verotarkastuksessa todetaan ne johtopäätökset ja verotusesitykset, joihin Verohallinnon näkemyksen mukaan havainnot antavat aihetta.
Verotarkastuksessa verovelvollisen on mahdollista osallistua verotarkastukseen ja selvittää tapahtumia sekä antaa vastine verotarkastuskertomukseen.
Verotuksen oikaisu verovelvollisen vahingoksi
Verohallinto voi verotuksen oikaisua koskevien määräaikojen puitteissa oikaista jo toimitettuakin verotusta ja lisätä verotettaviin tuloihin ilmoittamatta jääneen määrän.
Verohallinto voi muuttaa jo toimitettua verotusta verovelvollisen vahingoksi, jos
- verovelvollinen on jäänyt osaksi tai kokonaan verottamatta
- verovelvolliselle on muuten jäänyt määräämättä säädetty vero
- veroa on ilmoitettu liian vähän tai
- veroa on muusta syystä tullut liian vähän maksettavaksi tai liikaa palautetuksi.
Verotuksen oikaisu verovelvollisen vahingoksi on mahdollista pääsääntöisesti kolmen vuoden kuluessa verovuotta seuraavan vuoden alusta. Jos kyse on siis esimerkiksi vuoden 2025 verotuksesta, on Verohallinnon tehtävä oikaisu verovelvollisen vahingoksi 31.12.2028 mennessä.
Verohallinto voi verotuksen oikaisun yhteydessä määrätä maksettavaksi veronkorotuksen.
Koska veronkorotuksen määrääminen estää ne bis in idem -periaatteen mukaan saman asian käsittelemisen rikosoikeudenkäynnissä, voi Verohallinto jättää veronkorotuksen määräämättä ja tehdä asiasta tutkintapyynnön poliisille, jolloin samaa asiaa koskeva esitutkinta käynnistyy.
Ilmoittamatta jätetyt kryptotulot ja veropetos
Kryptovaluuttatulojen ilmoittamatta jättäminen voi täyttää veropetoksen tunnusmerkistön.
Veropetosta koskevan rikoslain 29 luvun 1 §:n mukaan, joka
- antamalla viranomaiselle verotusta varten väärän tiedon veron määräämiseen vaikuttavasta seikasta
- salaamalla verotusta varten annetussa ilmoituksessa veron määräämiseen vaikuttavan seikan
- veron välttämistarkoituksessa laiminlyömällä verotusta varten säädetyn velvollisuuden, jolla on merkitystä veron määräämiselle tai
- muuten petollisesti
aiheuttaa tai yrittää aiheuttaa veron määräämättä jättämisen tai sen määräämisen liian alhaiseksi taikka veron aiheettoman palauttamisen, on tuomittava veropetoksesta sakkoon tai vankeuteen enintään kahdeksi vuodeksi.
Rikoslain 29 luvun 2 §:n törkeää veropetosta koskevan säännöksen mukaan, jos veropetoksessa
- tavoitellaan huomattavaa taloudellista hyötyä tai
- rikos tehdään erityisen suunnitelmallisesti
ja veropetos on myös kokonaisuutena arvostellen törkeä, rikoksentekijä on tuomittava törkeästä veropetoksesta vankeuteen vähintään neljäksi kuukaudeksi ja enintään neljäksi vuodeksi.
Säännöksessä tarkoitettuna huomattavana hyötynä pidetään oikeuskäytännössä vakiintuneesti noin 17.000 euron määrää vältettyinä veroina.
Rikoslain 29 luvun 3 §:ssä säädetään lievästä veropetoksesta. Jos veropetos, huomioon ottaen tavoitellun taloudellisen hyödyn määrä tai muut rikokseen liittyvät seikat, on kokonaisuutena arvostellen vähäinen, rikoksentekijä on tuomittava lievästä veropetoksesta sakkoon.
Veropetos kryptovaluutoilla rikosprosessissa vaihe vaiheelta
Mikäli Verohallinto epäilee verovelvollisen menettelyn täyttävän veropetoksen tai törkeän veropetoksen tunnusmerkistön, Verohallinto tekee tutkintapyynnön poliisille. Tutkintapyyntö aloittaa poliisin suorittaman esitutkinnan.
Esitutkintalain 2 §:n mukaan esitutkinnassa selvitetään
- asian laadun edellyttämällä tavalla epäilty rikos, sen teko-olosuhteet, sillä aiheutettu vahinko ja siitä saatu hyöty, asianosaiset sekä muut syyteharkintaa ja rikoksen johdosta määrättävää seuraamusta varten tarvittavat seikat
- mahdollisuudet rikoksella saadun omaisuuden palauttamiseksi ja rikoksen johdosta tuomittavan menettämisseuraamuksen tai asianomistajalle tulevan vahingonkorvauksen täytäntöönpanemiseksi
- asianomistajan yksityisoikeudellinen vaatimus, jos hän oikeudenkäynnistä rikosasioissa annetun lain (689/1997) 3 luvun 9 §:n nojalla on pyytänyt syyttäjää ajamaan hänen vaatimustaan ja
- suostuuko asianomistaja ja aikooko rikoksesta epäilty suostua asian käsittelemiseen käräjäoikeudessa oikeudenkäynnistä rikosasioissa annetun lain 5 a luvussa tarkoitetussa kirjallisessa menettelyssä.
Esitutkinnassa asia on valmisteltava siten, että syyteharkinta ja asianosaisten etujen valvominen voidaan suorittaa asianmukaisesti ja että todistelu voidaan pääkäsittelyssä ottaa vastaan yhdellä kertaa tai asia voidaan ratkaista kirjallisessa menettelyssä.
Kryptovaluuttoihin liittyvissä veropetosasioissa luonteenomaista esitutkinnalle on, että esitutkinta-aineisto muodostuu joskus hyvinkin laajasta jopa useiden tuhansien sivujen mittaisesta numeerisesta aineistosta. Aineiston runkona on usein Verohallinnon keräämä aineisto, esimerkiksi verotarkastuskertomus liitteineen.
On tyypillistä, että Verohallinto on kryptotapahtumia koskevan dokumentaation puutteellisuuden tai epäselvyyden takia joutunut arvioimaan verotettavan tulon määrän. Verotusmenettelylain 27 §:n mukaan verotus on toimitettava arvioimalla, jos veroilmoitusta ei ole annettu tai sitä ei voida panna oikaistunakaan verotuksen perusteeksi. Rikosoikeudessa on kuitenkin huomattava, että syyte on hylättävä, jos syyllisyydestä jää varteenotettava epäily. Verotuksessa sallitut ja tavanomaiset arviot sopivat siis huonosti rikosoikeudelliseen kontekstiin. Tässä onkin yksi aiheista, joita tyypillisesti veropetoksesta epäillyn henkilön asianajajana nostetaan esitutkinnan aikana esille.
Vaikka rikoksesta epäillyllä on oikeus olla vaiti ja oikeus olla myötävaikuttamatta oman syyllisyytensä selvittämiseen, on kryptovaluuttoihin liittyvästä veropetoksesta epäillyn kannattavampaa silti suhtautua esitutkintaan aktiivisesti eikä passiivisesti.
Rikoksesta epäillyn intressissä on esitutkinnassa yleensä selvittää esimerkiksi seuraavat asiat
- luovutustappiot tai ansiotulona verotettavien louhintatulojen tulonhankintamenot ovat suuremmat kuin mitä verotarkastuksessa tai esitutkinnassa on selvitetty tai ajoittuvat eri verovuodelle.
- luovutusvoitot tai ansiotulona verotettavat louhintatulot ovat pienemmät kuin mitä verotarkastuksessa tai esitutkinnassa on todettu
- luovutusvoitot tai ansiotulona verotettavat louhintatulot kohdistuvat eri verovuodelle kuin mitä verotarkastuksessa tai esitutkinnassa on todettu.
On tyypillistä, että käytettävissä oleva aineisto on puutteellinen. Näin ollen verotettavan tulon selvittämistä voidaan joutua lähestymään kiertotietä. Rikoksesta epäillyn näkökulmasta on tärkeää pystyä rekonstruoimaan tehdyt kaupat mahdollisimman tarkasti ja tätä kautta osoittamaan, että viranomaisen näkemys tulon määrästä on väärä. Huomioon otettavia tietoja ja aineistoja ovat esimeriksi
- tiliotteet
- krytovaluuttojen ostotapahtumien, myyntitapahtumien ja vaihtotapahtumien tositteet tai vahvistukset
- tapahtumien hintojen määrittely tai hankintameno-olettaman käyttäminen
- siirrot säilytyspaikasta toiseen
- kaikkien tietojen yhdistäminen taulukkoon ja FIFO-periaatetta noudattavan laskelman laatiminen
- tulosta vähennettävien kulujen selvittäminen, jos ei käytetä hankintameno-olettamaa
Verotukselta tai veropetosepäilyltä ei yleensä ole mahdollista puolustautua väittämällä, että ei ollut tietoinen kryptovaluuttojen verokohtelusta. Lähtökohtaisesti jokaisella on velvollisuus olla selvillä siitä verolainsäädännöstä ja muusta lainsäädännöstä, joka liittyy harjoitettuun toimintaan.
Jos tilanne on selvä ja määrät riidattomia, voidaan harkita syyteneuvottelua ja tunnustamisoikeudenkäyntiä. Tämä nopeuttaa prosessia ja mahdollistaa lievemmän rangaistuksen. Syyteneuvottelusta on kirjoitettu Asianajotoimisto Kinanen & Co:n blogissa jo aikaisemmin ja voit lukea kirjoituksen tästä.
Jos asia etenee syyteharkintaan ja syyttäjä nostaa syyteen, käsitellään kryptovaluuttoja koskevaa veropetosta käräjäoikeudessa. Käräjäoikeus pyytää Verohallinnolta korvausvaatimukset ja pyytää sen jälkeen syytetyltä vastausta syyttäjän syytteeseen ja Verohallinnon vahingonkorvausvaatimuksiin.
Syytteeseen ja korvausvaatimuksiin vastaamiseen on tärkeää panostaa riittävästi, koska laadukas vastaus helpottaa huomattavasti myöhempää prosessia ja turvaa syytetyn oikeusturvaa.
Käräjäoikeus määrää pääkäsittelyn ajankohdan, jolloin asianosaiset kutsutaan oikeuteen. Käräjäoikeudessa keskeisen kirjallisen todistusaineiston muodostaa aikaisemmin poliisin laatima esitutkintapöytäkirja ja sen mahdollisesti sisältämä verotarkastuskertomus tai Verohallinnon tuottama muu aineisto. Syytetyn puolelta on tarpeellista yleensä nimetä todisteiksi myös sellaista aineistoa, jota ei sisälly esitutkintaan ja mikä tukee puolustuksen näkemystä vältettyjen verojen väitettyä pienemmästä määrästä. Käräjäoikeudessa on mahdollista esittää myös vaihtoehtoiset laskelmat verotettavan tulon määrästä, jos sellaisia on tehty.
Rangaistus veropetoksesta
Rangaistukset veropetoksista ja talousrikoksista yleensäkin ovat verrattain lieviä. Yleensä rikoksesta epäillylle tai syytetylle rangaistusta merkittävämpi seikka on rikokseen perustuvien vahingonkorvausten määrä.
Esimerkkeinä rangaistuksista voidaan mainita nimenomaan kryptovaluuttoja koskevat seuraavat tuomiot veropetoksista.
Helsingin hovioikeus 3.5.2021 (ei jatkokäsittelylupaa -ratkaisu)
- ilmoittamatta jääneet kryptotulot 28.000 euroa
- vältetty vero noin 9.000 euroa
- syyksi luettu veropetos, 70 päiväsakkoa
Helsingin hovioikeus 31.5.2021
- syytetty oli ilmoittanut vain 600,00 euroa yhteensä noin 35.000 euron kryptotulot
- vältetty vero noin 10.000 euroa
- syyksi luettu veropetos, 70 päiväsakkoa
Helsingin hovioikeus 22.11.2022
- ilmoittamatta jääneet kryptotulot noin 58.000 euroa
- vältetty vero 14.000 euroa
- syyksi luettu veropetos, 60 päivän ehdollinen vankeusrangaistus
Turun hovioikeus 3.5.2023
- ilmoittamatta jääneet kryptotulot noin 481.000 euroa
- vältetty vero noin 74.000 euroa
- syyksi luettu törkeä veropetos, 11 kk ehdollinen vankeusrangaistus
Kryptovaluuttatuloilla tehdyn veropetoksen rangaistuksen mittaamisessa voidaan katsoa yleisesti veropetosten rangaistuskäytäntöä. Karkea jaottelu on, että törkeästä veropetoksesta tuomitaan 1 vuosi vankeutta, jos hyöty on 150000-200000 euroa, 2 vuotta vankeutta, jos hyöty on 400000-500000 euroa ja 3 vuotta vankeutta, jos hyöty on vähintään miljoona euroa. On silti huomattava, että rangaistuksen mittaamien on kokonaisharkintaa ja siihen vaikuttavat kunkin tapauksen yksilölliset olosuhteet.
Verojen sijaan maksuun vahingonkorvauksia
Siltä osin kuin verotuksen oikaisu verovelvollisen vahingoksi ei ole mahdollista, Verohallinto ei voi vaatia näiltä vuosilta saamatta jääneitä veroja verovelvolliselta.
Laskennalliset verot on kuitenkin mahdollista vaatia vahingonkorvauksena rikosoikeudenkäynnin yhteydessä. Koska rikosperusteisen vahingonkorvauksen vanhentumisajat ovat huomattavasti verotuksen vanhentumisaikoja pidemmät, voi vastuu maksamattomista veroista ulottua ajallisesti tosiasiassa hyvinkin pitkälle.
Vanhentumislain 7 §:n mukaan rikoksesta johtuvaa velkaa ei katsota tämän tai muun lain nojalla vanhentuneeksi niin kauan kun rikosasiassa voidaan nostaa syyte tai kun rikosasian käsittely on vireillä tuomioistuimessa.
Perusmuotoisen veropetoksen syyteoikeuden vanhentumisaika on viisi vuotta viimeisestä tekopäivästä ja törkeän veropetoksen syyteoikeuden vanhentumisaika on kymmenen vuotta viimeisestä tekopäivästä. Tuloverotuksessa veropetoksessa tekoajan katsotaan yleensä päättyvän kunkin verovuoden verotuksen päättyessä. Verotuksen päättymispäivä on yksilöllinen, mutta verotus päättyy yleensä verovuotta seuraavan vuoden kesä-lokakuun aikana. Rikosoikeudellisen tarkastelun kautta voidaan siis avata tosiasiassa enimmillään jopa 11 vuotta vanhoja kryptovaluuttatransaktioita. Tämä korostaa kryptotransaktioiden dokumentoinnin ja muistiinpanojen tekemisen tärkeyttä, koska muistinvaraisesti noin vanhojen tapahtumien selvittäminen on käytännössä mahdotonta.
Rikosperusteista vahingonkorvausta ei pääsäännön mukaan ole mahdollista sovitella.
Tarvitsetko asianajajan veropetosasiaan?
Talousrikosoikeus on yksi Asianajotoimisto Kinanen & Co:n erikoistumisaloista. Toimistomme asianajajat ja muut juristit hoitavat jatkuvasti niin pieniä kuin hyvinkin laajoja talousrikosasioita. Olemme hoitaneet runsaasti myös kryptovaluuttoihin liittyviä veropetosasioita. Jos sinusta tuntuu siltä, että tarvitset apua vero- tai talousrikosasiassa, ota rohkeasti yhteyttä puhelimitse 019 450 370 tai sähköpostitse info@tapiokinanen.com.
Klaus Kinanen
asianajaja