Päivä: 21.11.2016

Jakautumisella osakeyhtiössä tarkoitetaan menettelyä, jossa yhtiön varat suunnitellulla tavalla siirtyvät uudelle perustettavalle yhtiölle tai jo olemassa olevalle yhtiölle. Jakautumisesta käytetään nimitystä kokonaisjakautuminen, jos kaikki yhtiön varat siirtyvät kahdelle tai useammalle vastaanottavalle yhtiölle ja jakautuva yhtiön purkautuu. Osittaisjakautumisessa on taas kyse menettelystä, jossa vain osa yhtiön varoista siirtyy vastaanottavalle yhtiölle.

Jakautuminen on käyttökelpoinen valmisteltaessa yhtiötä myyntiin tai suunniteltaessa sukupolvenvaihdosta. Jakautumisella on mahdollista aikaansaada laajemmasta ja ehkä erilaisia liiketoimintaosia sisältävästä yhtiöstä pienempiä kokonaisuuksia, joiden hallinnointi myynnin tai sukupolvenvaihdoksen kannalta on yksinkertaisempaa ja vähemmän pääomia vaativia.

Onnistuneella jakautumisella tulee olla liiketaloudellinen peruste. Tällaisia ovat esim. erilaisten liiketoimintakokonaisuuksien eriyttäminen, henkilöstön sitouttaminen, kiinteistöomaisuuden eriyttäminen sukupolvenvaihdosta ajatellen tai myyntiä varten.

Kokonais- ja osittaisjakautumisen käyttömahdollisuudet poikkeavat hieman toisistaan johtuen siitä, että osittaisjakautumisessa tulee säilyttää liiketoimintakokonaisuus jakautumiseen osallistuvissa yhtiöissä.

Osakeyhtiölaki on jakautumisen suhteen varsin väljä sallien uusien osakkaidenkin mukaan tulon kun taas verosäännösten näkökulmasta liikkumavarat ovat ahtaat ja jakautumista suunnittelevan onkin syytä keskittyä siihen, että sovellettavaksi tulevan EVL 52c §:n edellytyksen toteutuvat ja ettei tulkintavaraa ei toivotuille verotuspäätöksille jäisi. Mikäli jakautumista ei tehdä verolainsäädännön edellyttämällä tavalla, saattaa seurauksena olla EVL 52h § veronkiertosäännöksen soveltaminen.

Osakeyhtiölain perusteella jakautuminen toteutetaan yhtiöoikeudellisesti eräine määräaikoineen seuraavasti:

  1. Jakautumiseen osallistuvien yhtiöiden hallitukset laativat jakautumissuunnitelman.
  2. Jakautumissuunnitelma ilmoitetaan rekisteröitäväksi kuukauden kuluessa suunnitelman allekirjoittamisesta.
  3. Yhtiökokous pidetään 4 kuukauden kuluessa jakautumissopimuksen hyväksymisestä.
  4. Velkojille tulee hakea kuulutus 4 kuukauden kuluessa jakautumissuunnitelman rekisteröimisestä.
  5. Rekisteriviranomaisena PRH julkistaa kuulutuksen viimeistään 3 kuukautta ennen ilmoitettua määräpäivää.
  6. Jakautuva yhtiö antaa niille velkojille, joiden saatava on syntynyt ennen jakautumissuunnitelman rekisteröintiä, erillisen ilmoituksen kuulutuksesta.
  7. Jakautumiseen osallistuvat yhtiöt antavat rekisteriviranomaiselle ilmoituksen jakautumisen täytäntöönpanosta 6 kuukauden kuluessa jakautumista koskevasta päätöksestä.
  8. Mikäli kyse on kokonaisjakautumisesta, on jakautuvat yhtiön hallituksen ja toimitusjohtajan annettava mahdollisimman pian lopputilitys liitteineen yhtiökokoukselle vahvistettavaksi, jonka jälkeen se ilmoitetaan rekisteröitäväksi ja yhtiö lakkaa.

Monivaiheisella ja aikaa vievällä menettelyllä on merkityksensä velkojien ja osakkeenomistajien kannalta.

Velkojat voivat vastustaa jakautumista ja vaatia siten saatavalleen suoritusta. Toisaalta velkoja, joka ei ilmoita saatavaansa kuulutusajan määräpäivään mennessä ja jos saatava ei muutoin ole yhtiölle tunnettu, menettää oikeutensa suoritukseen.

Jakauduttaessa toimivaan yhtiöön on laissa säädetyin menettelytavoin osakkeenomistajalla oikeus vaatia jakautumisvastikkeensa lunastamista ja optio-oikeuksien ja erityisen oikeuden haltija oikeuksiensa lunastamista.  Mikäli lunastamisen ehdoista ei sovita vastaanottavan yhtiön kanssa, on asia viimesijassa saatettava välimiesten ratkaistavaksi.

Jakautumisen läpivieminen edellyttää myös tilintarkastajan toimenpiteitä. Jakautumissuunnitelmasta tulee antaa lausunto kullekin jakautumiseen osallistuvalle yhtiölle ja siinä on arvioitava, onko jakautumissuunnitelmassa annettu oikeat ja riittävät tiedot perusteista, joiden mukaan mm. jakautumisvastike määrätään.   Jos kaikki jakautumiseen osallistuvien yhtiöiden osakkeenomistajat suostuvat, riittää lausunto siitä, että onko jakautuminen omiaan vaarantamaan vastaanottavan yhtiön velkojen maksun.

Jakautuvan yhtiön varat ja velat siirtyvät yleisseuraantona vastaanottavalle yhtiölle vasta kun jakautumisen täytäntöönpano on ilmoitettu rekisteröitäväksi. Osittaisjakautumisessa siirtyvät vain ne varat ja velat, jotka on jakautumissuunnitelmassa näin merkitty.

Siirtyviä varoja ja velkoja ei saa merkitä vastaanottavan yhtiön taseeseen korkeammasta arvosta kuin mikä niiden taloudellinen arvo on vastaanottavalle yhtiölle. Erilaisia sitoumuksia työn tai palvelun suorittamiseen ei saa merkitä vastaanottavan yhtiön taseeseen.

Oikeus jakautumisvastikkeeseen ja niiden tuottamat oikeudet alkavat jakautumisen rekisteröimisestä.

Edellä lyhyesti kuvattu menettely on syytä suunnitella huolellisesti ennen toteuttamisen aloitusta eli ennen kuin jakautumissuunnitelma ilmoitetaan rekisteröitäväksi. Määräaikojen laiminlyönti tai jakautumissuunnitelmien muutos saattaa aiheuttaa jakautumisen raukeamisen ja koko siihen saakka käytetyn ajan hukkaan menemisen.

Verotuksessa jakautumisesta säädetään siis EVL 52c §:ssä.

Verotuksessa hyväksytään kokonais- ja osittaisjakautuminen eräin rajoituksin.  Osittaisjakautumisessa edellytetään, että yhtiön selvitysmenettelyttä siirtää yhden tai useamman liiketoimintakokonaisuuden sellaisenaan yhdelle tai useammalle vastaanottavalle yhtiölle ja samalla jättää vähintään yhden liiketoimintakokonaisuuden jakautuvaan yhtiöön.

EVL 52c § tarkoittamasta jakautumisesta ei ole kyse, jos vastaanottavaan yhtiöön siirretään vain yksittäisiä varallisuuseriä tai vastaavasti vain yksittäisiä varallisuuseriä jäisi jakautuvaan yhtiöön. Siten esim. kiinteistöjen siirtäminen jakautuvaan yhtiöön ilman että ne muodostaisivat varojen ja velkojen kokonaisuuden, joka organisatorisesti muodostaa itsenäisesti toimeentulevan taloudellisen yksikön. Lyhyesti kyse on oltava yksiköstä, joka pystyy harjoittamaan itsenäistä elinkeinotoimintaa. Tarkastelunäkökulma on toiminnallinen ja rahoituksellinen.

Verotuksessa hyväksyttävässä jakautumisessa on oltava kyse menettelystä, jossa jakautuvan yhtiön osakkeenomistajat saavat vastikkeena omistamiensa osakkeiden mukaisessa suhteessa kunkin vastaanottavan yhtiön liikkeelle laskelmia uusia osakkeita tai sen hallussa olevia omia osakkeita tai rahaa kuitenkin enintään 10 % vastikkeena annettavien osakkeiden nimellisarvosta tai vastaavasta osuudesta maksetusta osakepääomasta.

Jakautumisessa noudatetaan verotuksessa muutoin sulautumiseen liittyviä säännöksiä. Siten jakautuvan yhtiön verotuksessa vähennetyt varaukset siirtyvät eräin edellytyksin vastaanottavalle yhtiölle eikä ns. palautuvien poistojen verotusta tapahdu.

Varojen ja velkojen lisäksi jakautumisessa voi siirtyä liikearvo, sopimukset, aineettomia oikeuksia, henkilöstöä, ennakkomaksuja, myyntisaamisia ja rahoitusomaisuutta olettaen, että ne kuuluvat kyseiseen liiketoimintakokonaisuuteen.  Mikäli ne eivät kuuluisi ja kuitenkin ovat tulleet siirretyksi, katsotaan jakautuvan yhtiön luovuttaneen omaisuutta käyvästä arvosta osakkaalleen ja se verotetaan luovutusvoittoa koskevien säännösten mukaisesti.

Jos on ilmeistä, että jakautumisen yksinomaisena tai yhtenä pääasiallisena tarkoituksena on veron kiertäminen tai verotuksen välttäminen, voidaan tähän puuttua EVL 52h § perusteella. Kyse voi olla veronkierrosta tai veropetoksesta. Lainkohdan soveltaminen edellyttää liiketoimen selvitystä kokonaisuudessaan, jossa yksittäiset jakautumiseen liittyvät toimet saattavat antaa vain viitteitä veron välttämistarkoituksesta.

Jos jakautuminen ei täytä verolainsäädännön asettamia edellytyksiä, katsotaan kyse olevan jakautuvan yhtiön purkautumisesta ja varojen jakamisesta osakkaille käyvästä arvosta.

Varainsiirtoveron kannalta edellytetään, että jakautuminen tapahtuu sekä osakeyhtiölain että verolainsäädännön edellyttämällä tavalla.

Sinänsä käyttökelpoinen jakautuminen sukupolvenvaihdostilanteessa ja muutoinkin edellyttää hyvää suunnittelua ja ennakointia. Virhe voi tulla kalliiksi ja johtaa vaikeasti korjattaviin ei haluttuihin lopputuloksiin. Jakautumisessa on syytä pienenkin epäilyn syntyessä pyytää verotuksen ennakkoratkaisua. Pyynnössä on tarkkaan ja tosiasioita vastaten kuvattava esillä oleva tilanne, koska jakautuminen on toteutettava kuvauksen mukaisesti, jos haluaa ennakkoratkaisun mukaista myöhempää verokäsittelyä.

 

21.11.2016
Tapio Kinanen
asianajaja, Hyvinkää