Kuukausi: maaliskuu 2016

Korkein hallinto-oikeus on juuri antanut mielenkiintoisen ratkaisun koskien veronkorotuksen määräämistä kirjanpitovelvollisen veroilmoituksessa olleen huolimattomuusvirheen johdosta.

Ratkaisussa 2016:15 oli kysymys siitä, että kirjanpitovelvollinen ei ollut ilmoittanut pääverolomakkeellaan yhden miljoonan euron suuruista konserniavustusta vaan oli jättänyt sen ainoastaan veroilmoituksen liitelomakkeelle 65 tehdyn ilmoituksen varaan. Kyseisellä liitelomakkeella ilmoitetaan eriteltyinä annetut ja saadut konserniavustukset.

Verovelvollista kuultiin kyseisen pääverolomakkeen puutteen osalta, jolloin sinänsä tuli osoitetuksi, että veronsaaja oli havainnut virheen. Kuulemisen jälkeen verovelvolliselle määrättiin 5 %:n veronkorotus, joka johti 50.000 euromääräiseen veronkorotukseen verotusmenettelylain 32 § 3 momentin nojalla.

Hallinto-oikeus alensi veronkorotuksen määrän 10.000 euroon ja korkein hallinto-oikeus pysytti ratkaisun sellaisenaan.

Verotusmenettelylain 32 § 2 momentissa todetaan, että jos verovelvollinen on antanut olennaisesti vaillinaisen tai virheellisen veroilmoituksen tai on antanut ne vasta todistettavasti lähetetyn kehotuksen jälkeen, voidaan määrätä enintään 800 euron suuruinen veronkorotus.

Kyseisen lainkohdan 3 momentissa todetaan, että jos verovelvollinen on tietensä tai törkeästä huolimattomuudesta antanut olennaisesti väärän veroilmoituksen, voidaan määrätä veronkorotukseksi enintään 30 %:ia lisätystä tulosta.

Esillä olleessa asiassa on ollut kyse siitä, miten ns. inhimillisestä erehdyksestä johtuva pääverolomakkeen virhe, kun asia kuitenkin ilmoitetaan oikein liitelomakkeella ja kun veronsaaja sen verotusta toimittaessaan huomaa, voidaan soveltaa verotusmenettelylain rankinta veronkorotuspykälää, joka johtaa tahallisuuden tai törkeän huolimattomuuden arviointiin. Asian käsittelyssä näyttää tulleen varsin selväksi inhimillisen erehdyksen olemassa olo. Lisäksi oli selvää, että virheestä huolimatta verotus tuli oikein toimitetuksi ja että veronsaaja oli myös huomannut virheen verotusta toimittaessaan. Sen sijaan verovelvollinen itse ei ollut ennen verotuksen toimittamista oikaissut havaitsemaansa tai havaitsematta jäänyttä virhettään.

Näissä olosuhteissa kyse oli siitä, oliko annettu veroilmoitus olennaisesti väärä ja johtuiko se tahallisuudesta tai törkeästä huolimattomuudesta vai olisiko sittenkin voinut olla kysymys lievemmästä olennaisesti vaillinaisesta tai virheellisestä veroilmoituksesta, jolloin sanktio olisi ollut vain 800 euroa. Korkeimman hallinto-oikeuden äänestysratkaisussa 3-2 enemmistö katsoi ensin, että ankarampaa veronkorotussäännöstä on tulkittava yritysverotusmenettelyn erityispiirteet huomioon ottaen. Tämä lienee tarkoittanut sitä, että jos virhe on euromääräisesti suuri, voitaisiin ankarampaa lainkohtaa soveltaa, vaikka virhe ei kuitenkaan johtuisi muusta kuin inhimillisestä erehdyksestä eli ei siis missään tapauksessa tahallisesta tai törkeän huolimattomasta toiminnasta.

Enemmistön toinenkin perustelu on ääripään kannanotto. Siinä puututtiin nimittäin veronkorotusjärjestelmän rakenteelliseen kokonaisuuteen ja tällä viittauksella tarkoitettiin, että 800 euron veronkorotus on yrityksille merkityksetön.

Viimeksi mainittu perustelu johtaa siihen, että uudella oikeuskäytännöllä, jota korkein hallinto-oikeus on nyt luonut, pyritään korjaamaan veronkorotussäännösten keskinäistä epätasapainoa. Näinhän ei asiassa pitäisi menetellä vaan lainsäädännön sisäisten jännitteiden korjaaminen kuuluu lainsäätäjälle.

Enemmistö perusteli kantaansa myös sillä, että veroviranomaisen tutkimisvelvollisuuden laajuus on verotusmenettelylain säätämisen jälkeen muuttunut. Periaatteellisella kannalla asian voi näinkin nähdä. Mitä kapeampi tutkimisvelvollisuus on ja mitä enemmän se tapahtuu koneellisesti, joudutaan korottamaan verovelvollisen antamien veroilmoituksien oikeellisuustasoa. Perustelua ei kuitenkaan ilman lainsäätäjän puuttumista voi pitää hyvänä ja loppuun saakka harkittuna. Verovelvollisen kannalta lienee lähdettävä siitä, että verotuksen teknillisessäkin toimittamisessa tapahtunut edistys tulee ottaa lainsäädännössä huomioon ilman, että lain kirjainta venytetään tulkinnalla äärirajoille saakka.

Saatu ratkaisu on kuitenkin merkityksellinen, koska se ennakkotapausratkaisuna saattaa johtaa merkittäviinkin veronkorotusta koskeviin aikaisemmasta käytännöstä poikkeaviin ratkaisuihin. Näin saattaa jatkossa tapahtua sellaisissakin tapauksissa, joissa ei voitaisi osoittaa verovelvollisen pyrkineen salaamaan veroilmoituksessa annettavia tietojaan inhimillisen erehdyksen tapauksissa, ainutkertaisen tapahtuman yhteydessä eikä toistuvasta virheellisten tietojen antamisesta. Tahallisuuden ja törkeän huolimattomuuden harkintaa ei tarvitsisi enää lainkaan tehdä.

Kaikki edellä oleva johtaa siihen, että verovelvollisella antaessaan veroilmoituksen on ns. ankara vastuu veroilmoituksen oikeellisuudesta. Tätä lainsäätäjä ei alun perin ole tarkoittanut.

Ratkaisu johtaa myös siihen, että verovelvollisen on syytä veroilmoituksen jättämisen jälkeenkin vielä tarkistaa antamansa ilmoitus huolellisesti ja tarvittaessa tehdä muutosilmoitukset ennen verotuksen toimittamista. Tällöin veronkorotusta ei oma-aloitteisen oikaisun johdosta määrätä.

Nähtäväksi jää, miten prejudikaattia tullaan esim. verotarkastuksissa soveltamaan. Verotarkastus lienee tyypillisesti tapaus, jossa tarkastusyksikön ja verovelvollisen välillä ei löydetä yhteisymmärrystä verotuskohteena olleen asian tulkinnanvaraisuudesta, toiminnan inhimillisestä virheestä, tahallisuudesta tai törkeästä huolimattomuudesta. Veronkorotus perustuu useimmiten kaavamaiseen toimintaan kuin tapauskohtaiseen harkintaan.
– Tapio Kinanen

Vaasan hovioikeus purki helmikuussa antamassaan ratkaisussa kantajan vaatimuksen mukaisesti 200.000 euron kiinteistökaupan viitaten Korkeimman oikeuden viime vuonna antamaan ennakkoratkaisuun 2015:15.

Ennakkoratkaisun perusteluissa irtaannuttiin kaavamaisesta oikeuskirjallisuudessa luodusta käsityksestä, että virheen korjauskustannusten määrä tulisi olla vähintään 40 % kauppahinnasta, jotta se olisi kaupan purun kannalta olennainen.

Uudessa hovioikeustapauksessa oli kysymys maanvaraisessa puulattiassa ja ulkoseinien alaosassa havaituista vakavista rakennusmateriaalien kosteus- ja mikrobivaurioista. Mikrobeilla oli epätiiviyden johdosta ilmayhteys sisäilmaan.

Virheinä oli lisäksi todettu sisäkattojen MDF-levyjen irtoamisia ja vesikaton epätiivistä pellitystä.

Käräjäoikeuden perustelut olivat lyhyet. Pääpaino oli todeta eräiden virheiden yksinään ja kaikkien virheiden kokonaisuudessaan muodostavan maakaaressa tarkoitetun salaisen virheen. Korjauskustannusten määräksi oli arvioitu noin 85.000 euroa eli noin 38 % kauppahinnasta. Käräjäoikeus viittasi oikeuskäytäntöön, jossa korjauskustannusten oli tullut olla 30-40 % kauppahinnasta ennen kuin se oikeuttaisi kaupan purkuun.

Käräjäoikeus otti huomioon lisäksi virheestä johtuneet rakennuksen terveyshaitat sekä asumiskelvottomuuden. Virheen katsottiin olevan olennainen ja käräjäoikeus purki tuomiollaan kiinteistökaupan.

Hovioikeus hyväksyi käräjäoikeuden ratkaisun lopputuloksen ja perustelut mutta laajensi perusteluja korkeimman oikeuden viimeisen ratkaisun suuntaisesti.

Sen mukaan virheen olennaisuutta tuli arvioida sen kokonaismerkityksen kannalta. Virhe on olennainen, jos ostaja ei voi käyttää kiinteistöä aikomallaan tavalla kohtuullisessa ajassa ja kohtuullisin kustannuksin. Ostajan oma käsitys ei ole arvioinnissa ratkaiseva vaan virheen tulee olla objektiivisesti tarkastellen olennainen.

Perusteluissa todettiin, että alapohjan ja ulkoseinien mikrobivauriot ovat laadultaan sellaisia, että kiinteistön käyttö asumistarkoitukseen edellyttää virheiden korjaamista ilman aiheetonta viivytystä. Korjauskulujen suuruuteen hovioikeus viittasi vain toteamalla, että ne ovat merkittävät ja olennaisesti suuremmat kuin mitä ostaja kauppaa tehtäessä oli otaksunut joutuvansa kohtuullisina korjauskuluina maksamaan.

Päätöksestä on lisäksi havaittavissa, että hovioikeus hyväksyi käräjäoikeuden esittämän mikrobivaurion syyksi maanvaraisen betonilaatan pinnalla ja alasidepuun lähistöllä olleen kosteuden ainakin rakennusaikaisessa paikalleen jätetyssä jätteessä ja rakenteiden eristeissä. Puulattiaan liittyvä riski oli toteutunut ja aiheuttanut mikrobivaurioitumista.

Ostajat olivat kaupan jälkeen kärsineet terveysongelmista kuten kuumeilusta, silmien kirvelystä, kutinasta, päänsärystä, väsymyksestä ja voimattomuudesta. Kyse ei ollut allergiasta. Poismuuton jälkeen huonekalut oli poltettu ja oireilu päättynyt.

Päätöksen taustalla voi olla nähtävissä entistä vakavampi suhtautuminen terveysongelmiin ja sen tosiasian hyväksyminen, että mikrobivaurioituminen on vakava terveysriski ja se tulee ottaa kiinteistön laatuvirheasioissa huomioon. Mikrobivaurioituminen voidaan todeta yksinkertaisesti eri tutkimuksin mutta vaurioiden ja terveysongelmien välisen syy-yhteyden toteen näyttäminen onkin sitten toinen juttu. Usein on kuultu myyjän kannanottona, että syy-yhteyttä ei ole eikä hän ole monta vuotta samoissa tiloissa asuttuaan havainnut mitään. Liki mahdotonta on ollut myös saada lääkärinlausuntoja mikrobivaurioitumisen vaikutuksesta ostajan terveydentilaan.

Tärkeämpää onkin siten hyväksyä havaittu mikrobivaurioituminen, etenkin jos suora ilmayhteys sisäilmaan on todettavissa, vakavaksi terveysriskiksi, joka edellyttää välittömiä korjaustoimenpiteitä. Kokonaisarvostelussa ei enää olisi merkitystä kaavamaisella korjauskustannusten osuudella kauppahinnasta.

Vaasan hovioikeus 23.2.2016, tuomio nro 93, dnro S 15/575. Tuomio ei ole lainvoimainen.
– Tapio Kinanen